حسابداری پیمانکاری چیست؟ با چه روش‌هایی اجرا می‌شود؟
حسابداری پیمانکاری یکی از شاخه‌های مهم و پر کاربرد حسابداری است.
این شاخه از حسابداری بیشتر مورد توجه سازمان‌ها و شرکت‌هایی است که به صورت قراردادی پروژهای کارفرمایان را اجرا می‌کنند.
فرآیند عقد قرارداد پیمانکار با کارفرما و همچنین فرایندهای پیمانکاری جزییات مهمی در بر دارد.
در نتیجه آشنایی با دانش حسابداری پیمانکاری می‌تواند تاثیر بسیار مهمی بر پیشبرد اهداف و پیشرفت کاری پیمانکاران داشته باشد.
در ادامه به تشریح کلیات حسابداری پیمانکاری و روش‌های پیاده‌سازی ان در شرکت‌های پیمانکاری پرداخته می‌شود.
تشریح پیمانکاری و حسابداری پیمانکاری
امروزه در بازار کسب و کار به خصوص در ارتباط با انواع فعالیت‌های مهندسی و ساخت، پیمانکار و فعالیت پیمانکاری از جمله واژه‌های بسیار پر کاربرد محسوب می‌شوند. در پروژه‌ها پیمانکاری ثبت قراردادها و رویه‌های مختلف اجرای آن بنا به زمینه کاری پروژه‌ها شرایط و ضوابط خاص خود را داراست. برای اشنایی با حسابداری پیمانکاری لازم است تا با مفهوم پیمانکار و شرکت‌های پبمانکاری اشنا باشیم.
بر این اساس در ادامه شرح مختصری از پیمانکار و شاخه‌های اصلی ان بیان می‌شود.
پیمانکاری و انواع شرکت‌های آن
- پیمانکاری مجموعه‌ای است که می‌تواند به صورت حقیقی و یا حقوقی فعالیت کند.
- پیمانکار عقد قرارداد با افراد حقیقی و یا حقوقی را انجام می دهد.
- ای قرارداد جهت انجام اموری از قبیل: تهیه، حمل، نصب، ساخت و … است.
- پیمانکار مسئولیت آن پروژه یا فعالیت را به عهده گیرد.
- این نوع از شرکت‌ها با توجه به میزان توانایی فنی، مالی و تجهیزاتی دسته‌بندی می‌شوند.
- این دسته‌بندی به کارفرمایان جهت انتخاب پیمانکار مناسب کمک می‌کند.
انواع شرکت پیمانکاری در آیین نامه معاونت راهبردی نهاد ریاست جمهوری به 11 گروه اصلی تقسیم گردیده است که عبارتند از:
- ساختمان
- راه و ترابری
- صنعت و معدن
- تاسیسات و تجهیزات
- کشاورزی
- آب و فاضلاب
- مرمت آثار باستانی
- کاوش های زمینی
- ارتباطات
- نفت و گاز
- نیرو
چند نکته در مورد ثبت شرکت پیمانکاری
- جهت ثبت شرکت پیمانکاری از نوع سهامی خاص می بایست حداقل 3 نفر به عنوان اعضاء معرفی شوند.
- همچنین علاوه بر اعضا اصلی دو بازرس نیز بایستی انتخاب شوند.
- در رابطه با سرمایه اولیه لازم است حداقل 35 درصد سرمایه اولیه شرکت را نزد یکی از بانک‌های کشور سپرده گذاری شود.
- طبق قوانین حداقل این سرمایه اولیه یک میلیون ریال است.
حسابداری پیمانکاری چیست؟
با توجه به موارد بیان شده در بخش قبل، پیمانکاران در زمینه‌های گوناگونی چون تاسیسات، سدسازی، راه‌سازی، ساختمان‌سازی و خدمات فعالیت می‌کنند. آن‌ها برای آنکه بتوانند اسناد شرکت برای حضور در مناقصه‌ها را تهیه کنند، قرادادهای گوناگون را از نقطه نظر شناسایی درآمد، سود و هزینه مورد بررسی قرار دهند و یا موضوعات مطرح شده در پیمان‌ها را اجرایی کنند، بایستی با حسابداری پیمانکاری آشنایی داشته باشند.
وظیفه حسابدار پیمانکاری آشنایی و احاطه بر قوانین پیمان‌ها، مبانی حقوقی قراردادهای مخصوص پیمانکاری، قوانین مالیاتی، فعالیت‌های پیمانکاری ارزی و… است. حسابداران می‌دانند که چگونه بایستی تخصیص درآمدها، هزینه‌های قراردادها و عملیات موضوع پیمان‌ها را پیگیری و اجرایی کنند. مهم‌ترین نکته در رابطه با حسابدار پیمانکاری آن است که این فرد حتی قبل از پایان پروژه و در برخی موارد حتی قبل از شروع پروژه می‌تواند شاخص‌های مورد نظر را محاسبه کند، تطبیق پروژه با قوانین حسابداری پیمانکاری را بررسی کند و تصمیم بگیرد که پیمانکاران در چه مناقصه‌هایی شرکت کنند.
شرکت‌های پیمانکاری امور حسابداری خود را به حسابداران پیمانکاری تفیذ کرده و تمامی اطلاعات مالی مربوط به قرارداد را به همراه مدارک، اسناد، رسید و فیش‌های موجود از قرارداد مذکور را در اختیار ان‌ها قرار می‌دهند تا با بررسی این موارد هزینه‌ها، حساب‌ها و درامدهای پروژه را تجزیه و تحلیل کنند. در قراردادهای پیمانکاری وجود حسابدارن پیمانکاری به دلیل حائز اهمیت بودن بار مالی پروژه و میزان سود و زیان آن‌ها بسیار حائز اهمیت است.
دو نکته اساسی در رابطه با حسابداری پیمانکاری
در یک قرارداد و پیمان دو موضوع اساسی مهم و مطرح هزینه‌ها و درآمدها است این دو مورد بایستی به صورت کامل توسط حسابداری پیمانکاری شناسایی، ثبت و بررسی شود. با توجه به اینکه پروژه‌های پیمانکاری با یکدیگر متفاوت بوده و هر یک در زمینه‌های به خصوصی فعالیت می‌کنند، بایستی هزینه‌های مربوط به آن‌ها هم به صورت متفاوتی شناسایی شود. به این منظور برای بررسی و شناسایی هزینه‌های پیمانی باید به روش حسابداری صنعتی عمل کرده و هزینه‌ها ثبت شوند. اما در خصوص زمان شناسایی درامدها و سود و زیان ناشی از پروژه و پیمان باید از طریق حسابداری مالی اقدام کرد چرا که نحوه شناسایی زمان درامد و سود زیان به هزینه یابی پروژه‌های پیمانی ارتباطی ندارد.
روش‌های اجرای حسابداری پیمانکاری
به طور کلی مسئله اساسی در حسابداری پیمانکاری چگونگی تخصیص درآمدها و هزینه‌های مرتبط با دوره‌های مالی در طول مدت قرارداد است. زیرا بایستی سود تحقق یافته در هر دوره مالی به صورت مجزا مورد بررسی قرار گیرد. در این راستا برای اجرای حسابداری پیمانکاری در پروژه‌های پیمانکاری از دو روش رایج استفاده می‌شود که در ادامه تشریح می‌گردند.
1- روش کار تکمیل شده
- در روش کار تکمیل شده درآمد و سود ناخالص پیمان پس از بررسی هنگامی شناسایی می‌شود.
- بطوریکه، تمام قرارداد یا بخش عمد‌ه‌ای از آن تکمیل شده و صرفا جزئیات کار باقیمانده باشد.
- این فرایند اصلی‌ترین تمایز این روش نسبت به سایر روش‌ها محسوب می‌شود.
- برای حسابداری قراردادهای بلند مدت پیمانکاری بر اساس این روش، هزینه‌ها و صورت وضعیت‌های تایید شده در جریان اجرای طرح، به ترتیب در حساب پیمان در جریان ساخت و حساب کار گواهی شده ثبت می‌شود.
- اما شناسایی سود تا زمانی که پیمان تکمیل نشده است صورت نمی‌پذیرد.
- از مزایای این روش کاهش ریسک شناسایی سودهایی با احتمال تحقق پایین است.
یکی از معایب روش کار تکمیل شده عدم انعکاس میزان کار انجام شده طی یک دوره با توجه به درآمد گزارش شده در ان دوره مالی است. به این معنی که اگر چند پروژه بزرگ همزمان در یک دوره مالی تکمیل شوند و در دوره های قبل پروژهای به اتمام نرسیده باشد و یا در دوره های بعد تکمیل نشود با وجود ثبات نسبی اعمال انجام شده میزان سودی که گزارش می شود و سودی که به سهامداران تعلق میگیرد نادرست خواهد بود. همچنین اگر سود چندین ساله پیمان در حساب یک سال به خصوص منظور شود، شرکت پیمانکاری مشمول ضریب مالیاتی بالاتری خواهد بود.
2- روش درصد پیشرفت کار
- در این روش، درآمد و سود ناخالص پیمان متناسب با پیشرفت کار در نظر گرفته می‌شود.
- سود ناخالص پیمان در هر دوره مالی، براساس پیش بینی کل مخارج و پیش بینی صورت وضعیت‌هایی که در طول دوره اجرای طرح تایید خواهد شد، بررسی و شناسایی می گردد. برای حسابداری قراردادهای بلند مدت پیمانکاری طبق روش درصد پیشرفت کار، هزینه‌ها و صورت وضعیت‌های تایید شده در طول اجرای طرح به ترتیب در دو حساب؛ پیمان در جریان ساخت و کار گواهی شده (صورت وضعیت‌های پیشرفت کارها) ثبت می‌شود.
الف) حساب پیمان در جریان ساخت
حساب پیمان در جریان ساخت همچون حساب کار در جریان ساخت در روش هزینه یابی سفارش کار است.
با این تفاوت که سود ناخالص پیمان در هر دوره مالی نیز به مخارج اجرای طرح اضافه می‌گردد. درنتیجه، باقیمانده این حساب در پایان دوره مالی به عنوان ارزش خالص بازیافتنی (بهای تمام شده به علاوه سود ناخالص) گزارش می‌شود.
ب) حساب کار گواهی شده
این حساب همانند حساب درآمد تحقق نیافته است که مانده بستانکار دارد.
در زمان تهیه صورت‌های مالی، مانده حساب پیمان در جریان ساخت و حساب کار گواهی شده هر قرارداد جداگانه از یکدیگر کسر و نتیجه جز دارایی جاری یا بدهی جاری در ترازنامه ثبت می‌شود.
منطق کاربرد روش درصد پیشرفت کار در این است که کارفرما و پیمانکار مطابق با قرارداد، تعهدات الزام آوری را قبول کرده اند. پیمانکار مسئولیت کامل اجرای عملیات موضوع پیمان را پذیرفته است و کارفرما متعهد است که در آخر هرماه صورت وضعیت کلیه کارهایی را که انجام یافته است براساس نرخهای مورد توافق به پیمانکار پرداخت کند. بنابراین در جریان پیشرفت کار، فروش به صورت تدریجی تحقق یافته، در نتیجه درآمد و هزینه نیز باید به همین نحو بررسی شوند.
مزیت اصلی روش درصد پیشرفت کار این است که:
درآمد متناسب با پیشرفت عملیات بررسی و با مخارج محقق شده در ان مرحله محاسبه می شود.
این رویه بدین معناست که مطابقت هزینه و درآمد هر دوره به نحوی صحیح صورت می‌پذیرد.
نکته حائز اهمیت این است که ریسک براورد اشتباه نیز محتمل است.
به همین دلیل تا زمانی که نسبت به سودآوری کل پیمان اطمینانی وجود نداشته باشد لحاظ کردن سود در صورت‌های مالی موضوعیت نداشته و استفاده از روش درصد پیشرفت کار مطرح نیست.
انتخاب روش مناسب
- پس از انتخاب یکی از روش‌های حسابداری پیمانکاری توسط پیمانکار، سایر پیمان‌های منعقد شده از طرف پیمانکار که دارای ضوابط مشابه هستند باید از روش انتخاب شده تبعیت کنند.
- انتخاب روش حسابداری برای هر پیمان وابسته به میزان اطمینان از براورد درآمد و مخارج پیمان است.
در برخی موارد، پیمانکار به خاطر عدم اطمینان نسبت به برآورد صورت گرفته تصمیم به استفاده از روش تکمیل شده می گیرد. - همچنین در مواردی که نتیجه پیمان را می توان به صورت قابل اطمینانی برآورد کرد، حسابدار تمامی یا برخی از پیمان‌ها را با استفاده از روش درصد پیشرفت کار پایش می‌کند.
- همچنین پیمانکار ممکن است برای قراردادهای مختلف از هر دو روش به صورت همزمان استفاده کند.
- اگر پیمانکاری روش حسابداری قرارداد را تغییر دهد تاثیر این تغییرات و مبلغ ریالی آن به همراه دلایل تغییر باید شفاف باشد.
- ذکر این نکته قابل توجه است که هرگاه پیمانکار روش حسابداری خود را از درصد پیشرفت کار به روش کار تکمیل شده تغییر دهد ممکن است تمامی اثرات مالی ناشی از تغییرات روش قابل تعیین نباشد.
در این موارد افشای مبلغ سود گزارش شده مربوط به سال‌های گذشته پیمان‌هایی که در ابتدای دوره حسابداری در جریان پیشرفت بوده‌اند ضروری است.
